ГУСЕВА ТАТЬЯНА АЛЕКСЕЕВНА

ПРОБЛЕМЫ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ МЕХАНИЗМА НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ И ПОРЯДКА ПРИВЛЕЧЕНИЯ К НАЛОГОВОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ

Специальность 12.00.14: административное право; финансовое право; информационное право

Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата юридических наук

Саратов-2001

Работа выполнена на кафедре финансового, банковского и таможенного права Саратовской государственной академии права

Общая характеристика работы

В современных условиях развития российской экономики актуальной задачей является максимальное наполнение государственного бюджета доходами и обеспечение их сбалансированности с расходами.

В рамках, определенных Президентом Российской Федерации и Правительством Российской Федерации, приоритетных направлений совершенствования налоговой системы России предусмотрено, что использование эффективных приемов и методов налогового контроля, дальнейшее совершенствование всего механизма осуществления налогового контроля должно способствовать значительному росту налоговых поступлений в бюджет. Снижение налогового гнета должно сопровождаться совершенствованием контроля за поступлением налогов и сборов.

При реализации фискальной программы государства возникают постоянные проблемы, связанные, с одной стороны, с необходимостью своевременного и полного поступления налогов и сборов в бюджет и различные внебюджетные фонды, а с другой - с необходимостью соблюдения прав и законных интересов участников налоговых отношений. Со времени появления налогов проблема совмещения интересов государства и прав налогоплательщиков стоит на первом месте. Государство стремится максимально пополнить казну, а налогоплательщик стремится защитить свои интересы, добиваясь, чтобы налоговый гнет был минимальным и не губил интереса к предпринимательству. Для российской действительности актуальность этой проблемы чрезвычайно высока.

Началом крупномасштабного реформирования отечественной налоговой системы можно назвать принятие Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ).

Однако далеко не все решения, регламентированные в НК РФ, точны, бесспорны и справедливы, а многие важные проблемы не нашли в нем отражения. Два года действия части первой Кодекса выявили его очевидные недостатки, поэтому в недавно принятый Кодекс уже внесен большой массив поправок и готовятся новые предложения по его совершенствованию.

Актуальность исследования предопределена серьезным обновлением отношений, складывающихся в связи с исполнением конституционной обязанности по уплате налогов, после принятия Налогового кодекса Российской Федерации, установившего основные начала и принципы налогового законодательства и ознаменовавшего новую эпоху в развитии налоговой системы России, несмотря на противоречивость и запутанность ряда его положений.

В условиях командно-административной системы и неразвитой системы налогов тема ответственности хозяйствующих субъектов за налоговые нарушения была неактуальной, соответственно, не было и большой потребности в разработке теоретических проблем института налогового контроля и налоговой ответственности. В период формирования правового государства и становления новой системы налогов особую значимость приобретает проблема взаимоотношений налоговых органов и налогоплательщиков прежде всего в сфере налогового контроля.

Значительный временной промежуток (более двух лет), прошедший после принятия части первой НК РФ, позволили автору сделать ряд обобщающих выводов об эффективности тех или иных норм Кодекса, относящихся к вопросам налогового контроля и ответственности за налоговые правонарушения, между собой тесно связанных.

В диссертационном исследовании анализируется механизм осуществления налогового контроля, вносятся предложения по изменению действующего законодательства, регулирующего порядок и формы налогового контроля, так как в решении проблемы дальнейшего роста налоговых поступлений в бюджетную систему и повышения уровня собираемости

налоговых платежей совершенствование этого механизма имеет существенное значение.

В этой связи основной целью диссертационного исследования является анализ, в аспекте упомянутых проблем, достижений и недостатков первого кодифицированного налогового акта России, теоретическая разработка ряда новых принципиальных положений по первой части НК РФ и подготовка на этой основе предложений по изменению и дополнению действующего налогового законодательства по совершенствованию правового регулирования налоговых отношений в направлении поиска путей сочетания справедливости и эффективности налоговой ответственности для обеспечения публичных и частных интересов.

Исходя из намеченной цели, поставлены следующие основные задачи:

- исследовать вопрос о формировании налогового права в системе права;

- определить природу налоговой ответственности;

- раскрыть механизм осуществления налогового контроля в связи с проблемами налоговой ответственности, в частности, порядок проведения и оформления результатов налоговых проверок;

- рассмотреть вопрос о целесообразности взыскания налоговых санкций в судебном порядке;

- проанализировать презумпцию невиновности налогоплательщика, провозглашенную в НК РФ;

- дать оценку норме права, в соответствии с которой обязанность по уплате напога считается исполненной с момента предъявления в банк поручения на уплату налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика;

- рассмотреть вопрос об относимости к налоговым органам полномочий, прямо не закрепленных в НК РФ, а именно: привлечение к ответственности за нарушение порядка ведения денежных расчетов с населением без применения контрольно-кассовых машин, за нарушение порядка ведения денежных

расчетов между юридическими лицами и порядка нарушения кассовой дисциплины.

Степень разработанности темы. В дореформенный период налоговые инструменты мало применялись в регулировании социально-экономических процессов. Выявление особенностей предмета и метода налогового права, его правовой природы и отраслевой идентификации налоговой ответственности, механизма совершенствования привлечения к ответственности за налоговые правонарушения - сложная, но в то же время актуальная задача.

В последнее время на страницах печатных изданий вопросам отечественного налогообложения уделяется достаточно много внимания, анализируются теоретические проблемы, рассматриваются практические аспекты, причем значение научного подхода возрастает в период реформирования всей российской правовой системы, которая переживает беспрецедентный динамизм в формировании и развитии новых общественно-правовых явлений. Однако, несмотря на разработанность ряда теоретических положений, остается немало открытых вопросов, необходимость исследования которых определила актуальность, цели и задачи данной диссертационной работы. В то же время разрешение ряда проблем имеет не только теоретическое, но и практическое значение, в связи с чем, автором вносятся конкретные предложения по совершенствованию ряда положений части первой НК РФ, так как почти двухгодичный срок его применения на практике выявил ряд неудачных законодательных решений, подтвержденных правоприменительноЙ практикой.

Излагая собственную точку зрения, автор обобщает опыт того, что было написано о налогах отечественными и зарубежными учеными. Помимо литературных источников в работе использованы многочисленные нормативные акты, обобщена судебная практика по налоговым спорам.

При написании настоящей работы и внесении предложений по совершенствованию ряда положений Налогового кодекса Российской Федерации автор опирался на работы видных российских теоретиков права

М.М. Агаркова, С.С. Алексеева, А.П. Алехина, С.Н. Братуся, A.M. Васильева, А.И. Денисова, О.С. Иоффе, Ю.М. Козлова, В.В. Лазарева, В.М. Манохина, М.С. Строговича, М.Д. Шаргородского и других ученых, с учетом того ценного, что наработано в теоретико-правовой мысли за предыдущие годы. При написании работы были учтены современные достижения юридической науки, использованы работы по теории государства и права, изданные в последние годы.

На формирование тенденций и направлений данного диссертационного исследования оказали влияние труды специалистов по финансовому праву и экономической финансовой науке: А.В. Брызгалина, В.В. Витрянского, Л.К. Вороновой, И.И. Воронцовой, О.Н. Горбуновой, Е.Ю. Грачевой, М.В. Карасевой, А.Н. Козырина, С.А. Кудреватых, О.М. Олейник, В.Г. Панскова, С.П. Пепеляева, Г.В. Петровой А.Н. Медведева, В.И. Новоселова, Е.А. Ровинского, В.И. Слома, Ю.Н. Старилова, Н.И. Химичевой, С.Д. Шаталова, А.П. Юденкова, П. Яни и других.

Различные вопросы обозначенной тематики исследования, анализ современных проблем налогового законодательства содержатся также в различных публикациях О.Н. Бойкова, Е Белинского, А. Грязнова, А.В. Демина, Н.А. Духно, В.И. Ивакина, С. Кролис, А.Я. Курбатова, В.М. Малиновской, И.В. Пановой,., А.В. Передернина, Е.В. Покачаловой, Н.И. Осетровой, В.Соловьева, Л.В. Терновой, Ю.А. Тихомирова, Р.В. Украинского, И.В. Хаменушко, О.И. Юстус и др.

Нашло отражение в работе и богатое наследие русских ученых М.М. Сперанского, Н.И. Тургенева, М.Ф. Орлова, А.А. Исаева, Н.Х. Бунге, труды иностранных авторов А. Смита, Д. Рикардо, Дж. С. Мнлля и др.

Объектом исследования явились общественные отношения, складывающиеся между государством, налогоплательщиками и иными лицами по поводу установления, введения и взимания налогов и сборов, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Предмет исследования составляют теоретические и практические аспекты, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, привлечения налоговыми органами соответствующих субъектов к ответственности за совершение налоговых правонарушений. Все иные отношения в сфере налогообложения, в частности, касающиеся налоговой политики государства, связанные с формированием и функционированием национальной налоговой системы государства, проблемы отраслевой идентификации налогового права и ответственности, установленной за налоговые правонарушения затрагиваются в связи с рассмотрением темы диссертации, не составляя непосредственного предмета диссертационного исследования.

Методологической основой диссертационного исследования является система философских знаний, формулирующих основные требования к научным теориям, определению сущности исследуемых явлений общественной жизни. Автор опирался на труды по теории познания, социологии, общей теории государства и права, по отраслевым правовым наукам.

При решении поставленных задач были использованы формально-юридический и сравнительно-правовой методы, методы системно структурного анализа, анализа документов и статистических данных.

Положения, выносимые на защиту:

1. В современных условиях налоговое право следует отнести к самостоятельной отрасли законодательства, а не к отрасли права. При этом, по мнению автора, система законодательства складывается объективно в силу появления и отбора нормативных актов и субъективного объединения их по определенным признакам (критериям) в соответствующие группы, массивы, отрасли.

2. Налоговая (финансово-правовая) ответственность, наряду с уголовной и административной, является самостоятельным видом юридической ответственности за нарушение налогового законодательства.

3. Эффективный налоговый контроль является необходимым условием функционирования любой налоговой системы. Целью налогового контроля является неотвратимость привлечения к ответственности лиц, нарушивших налоговое законодательство.

4. Налоговые проверки являются одним из основных методов налогового контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты налогов и иных обязательных платежей. В НК РФ (часть первую) необходимо внести ряд поправок, определяющих порядок проведения и оформления их результатов.

5. Установленный НК РФ для юридических лиц судебный порядок взыскания штрафных санкций представляется нецелесообразным. Его следует заменить порядком взыскания, аналогичным порядку взыскания самого налога или сбора и пени, что обусловлено публично-правовым характером налоговых правоотношений.

6. Впервые закрепленная в НК РФ презумпция невиновности налогоплательщика нуждается в уточнении. По мнению автора, она применима только в случае привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, принцип невиновности налогоплательщика следует распространять только в отношении налоговой санкции. В отношении же исчисления и уплаты самого налога действует принцип облагаемости, то есть, доказывать отсутствие обязанности по уплате налога или сбора в том или ином случае должен сам налогоплательщик.

Презумпция невиновности налогоплательщика должна применяться наряду с презумпцией профессионального знания закона налоговыми органами, которая следует из смысла статьи 21 НК РФ.

7. Нуждается в уточнении норма о моменте исполнения обязанности по уплате налога. Более обоснованной следует считать обязанность по уплате налога исполненной с момента фактического поступления денежных сумм в бюджет, а не только с момента сдачи платежного поручения в банк, как в настоящее время предусмотрено пунктом 2 статьи 45 НК РФ.

8. Ответственность за нарушение порядка ведения кассовых операций и условий работы с денежной наличностью, порядка применения контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением должна быть установлена в Кодексе об административных правонарушениях и исключена из юрисдикции налоговых органов, так как реализация этих контрольных функций не свойственна налоговым органам.

Теоретическое и практическое значение результатов исследования. Разработанные автором теоретические положения развивают научное понятие налогового права, способствуют уяснению сущности налоговой ответственности, призваны устранить негативные тенденции налоговой политики и практики на современном этапе, усилить эффективность работы налоговых органов, способствовать решению задач, стоящих сегодня в целом перед налоговой системой России.

Предложения по совершенствованию налогового законодательства, выдвинутые и аргументированные автором исследования (установление разумного баланса прав налогоплательщиков и налоговых органов, бесспорное списание налоговых санкций при отсутствии спора с налогоплательщиком, предложения по совершенствованию механизма проведения налоговых проверок, определение момента исполнения обязанности по уплате налога не с момента предъявления в банк поручения на уплату налога, а с момента фактического зачисления денежных средств на соответствующие счета бюджета и ряд иных предложений), ориентированы на нахождение эффективного соотношения между стимулирующей и фискальной ролью налоговых платежей, упрощения налоговой системы, совершенствования деятельности налоговых органов в условиях снижения и выравнивания налогового бремени.

Апробация н внедрение результатов исследования. Проблемы проведенного исследования дискутировались в течение длительного времени среди ученых и специалистов при обсуждении хода работ и выходных документов по научно-исследовательским темам, посвященных вопросам

совершенствования институтов налогового права и вопросам повышения эффективности правоприменительной практики налоговых органов Орловской области. Результаты исследования докладывались на коллегии Управления Министерства по налогам и сборам Российской Федерации по Орловской области, обсуждались на теоретических и научно-практических семинарах в Институте бизнеса ч права Орловского государственного технического университета, на заседании ученого совета этого института, на заседаниях кафедры финансового, банковского и таможенного права Саратовской государственной академии права, опубликованы в статьях и тезисах.

Полученные результаты могут быть использованы в процессе подготовки учебно-методических материалов по курсам финансового и налогового права и другим специальным курсам в системе подготовки и повышения квалификации юридической, экономической, бухгалтерской специальностей, работников налоговых органов и налоговой полиции.

Автор одним из первых, после принятия части первой НК РФ, поднял вопрос о неоправданно коротком сроке, установленном для подачи в суд искового заявления о взыскании штрафных санкций. Автор последовательно на страницах различных печатных изданий отстаивает позицию об отмене взыскания штрафных санкций за налоговые правонарушения в судебном порядке и настаивает на порядке взыскания штрафа аналогичном порядку взыскания самого налога, обосновывая это публично-правовым характером налоговых отношений; о необоснованности возложения на налоговые органы помимо функций контроля за соблюдением налогового законодательства и ряда других функций, прямо не предусмотренных в НК РФ, реализация которых не в полной мере отвечает специфики работы налоговых органов; анализирует действующее законодательство по проведению налоговых проверок, и, на основе апробированных практикой норм, вносит предложения по совершенствованию механизма налогового контроля.

По теме диссертационного исследования в настоящее время опубликовано в различных научных изданиях более 30 статей.

Структура работы обусловлена целью исследования и состоит из введения, трех глав, включающих в себя восемь параграфов, заключения и библиографического списка использованной литературы.

В первой главе «Теоретические основы налоговой ответственности»

дается определение налогового права, обосновывается самостоятельность подотрасли налогового права, проводится разграничение между такими понятиями, как система налогового законодательства, складывающаяся объективно и понятием налогового права, как научной категории, складывающейся субъективно, анализируется юридическая природа налоговой ответственности, экономические процессы, влияющие на становление и перспективы дальнейшего развития налогового права.

В первом параграфе «Налоговое право в системе российского права» автор отмечает, что вопросам отечественного налогообложения в печати уделяется достаточного много внимания. Однако, вопросы об отраслевой и институциональной принадлежности налогового права остались тем не менее открытыми. В то же время разрешение этой проблемы имеет не только теоретическое, но и практическое значение, поскольку отнесение той или иной группы норм к определенной отрасли права означает включение их в определенный отраслевой правопрпменительный режим.

Традиционно налоговое право рассматривается, хотя относительно обособленной, но составной частью финансового права. Данной точки зрения придерживаются многие видные представители науки финансового права.

Вместе с тем, по мнению автора, принятие НК РФ существенно изменило все ранее существовавшие подходы к понятию налогового права. Представляется, что еще совсем недпвнне, традиционные взгляды на налоговое право, как на правовой институт налогов с юридических и физических лиц, достаточно устарели и не соответствуют современному положению вещей. Налоговое право по своей социальной важности и значению давно перешагнуло первоначально установленные для него рамки.

В настоящий момент налоговое право уже включает в себя общие и особенные институционные нормы и принципы, систему правового регулирования организации и деятельности налоговых органов и иных государственных органов, стройную систему законодательных актов во главе с НКРФ.

Широкое развитие и распространение получила система налогового контроля, в правоприменительной практике налоговые споры являются самыми многочисленными, неуклонно и стремительно растет число налогоплательщиков.

Принятие Налогового кодекса Российской Федерации и указанные выше обстоятельства привели к тому, что элементы налогового права получили свое институциональное развитие и сформировались в самостоятельные налогово-правовые институты, нашедшие свое четкое отражение в основном нормативном документе государства, посвященном налогообложению, -Налоговом кодексе Российской Федерации.

Таким образом, можно утверждать, что качественное преобразование, реформирование и кодификация налогового законодательства, постепенное обособление налоговых отношений и усиление специфики нал ого во-правового метода регулирования, привели к тому, что налоговое право стало на современном этапе развитым правовым образованием, которое сформировалось в самостоятельную подотрасль финансового права.

Вместе с тем, автор обращает внимание на то, что, по его мнению, правы те ученые, которые полагают, что налоговое право следует отнести к самостоятельной отрасли законодательства, а не к отрасли права.

Во втором параграфе «Понятие и особенности налоговой ответственности» исследуется вопрос о природе ответственности за налоговые правонарушения. Автор отмечает, что вопрос о юридической природе ответственности за налоговые правонарушения является дискуссионным в научной литературе, он не решен и на законодательном уровне. На данном

исследовании автор останавливается довольно подробно, исходя из задач предмета диссертационного исследования.

Статья 106 НК РФ указывает, что за совершение налогового правонарушения «настоящим Кодексом установлена ответственность». Какая именно - законодатель затруднился идентифицировать природу ответственности, вследствие чего возникла неопределенность (пробел) правового регулирования, требующая дополнительного толкования.

Решение этой проблемы чрезвычайно важно для будущего развития налогового законодательства и практики его применения. Отсутствие решения данного вопроса в концептуальном плане породило многочисленные проблемы. Например, сегодня за один и тот же состав правонарушения (за непредставление, несвоевременное представление декларации) предусмотрена административная ответственность, а также ответственность, установленная Налоговым кодексом РФ. Какую норму применять в конкретном случае или применять их вместе, мнения, как в литературе, так и на практике разделились.

В юридической литературе отмечается, что понятие «налоговое правонарушение» является родовым понятием, объединяющим несколько видов правонарушений. Некоторые из них предусмотрены Уголовным кодексом РФ и носят характер уголовного преступления, другие - Кодексом об административных правонарушениях, иных актах административного законодательства и носят характер административных правонарушений, третьи зафиксированы в НК РФ и соответственно носят характер финансовых или собственно налоговых правонарушений, как их именует сам НК. РФ.

Не вызывает сомнения то обстоятельство, что ответственность за налоговые правонарушения, носящие характер уголовных преступлений, носит угояовно правовой характер. Споры вызывает лишь вопрос: является ли ответственность, предусмотренная Налоговым кодексом РФ за составы налоговых правонарушений, установленные этим же Кодексом, разновидностью административной ответственности или она представляет собой особый вид юридической ответственности - финансово-правовую.

Обобщая различные точки зрения на юридическую природу ответственности за нарушение налогового законодательства, можно выделить два направления:

- ответственность за нарушение налогового законодательства является разновидностью административной ответственности;

налоговая (финансово-правовая) ответственность является самостоятельным видом юридической ответственности.

Автор настоящей диссертации является сторонником теории самостоятельности вида ответственности за налоговые правонарушения. И тому есть несколько оснований.

1. По мнению автора, о налоговой (финансово-правовой) ответственности как самостоятельном виде юридической ответственности, обладающей значительной отраслевой спецификой, исходит действующее законодательство. Законодатель с очевидностью различает административную ответственность и ответственность, установленную Налоговым кодексом РФ. Так, в соответствии с пунктом 7 статьи 101 НК РФ по выявленным налоговым органом нарушениям, за которые налогоплательщики - физические лица или должностные лица налогоплательщиков - организаций подлежат привлечению к административной ответственности, уполномоченное должностное лицо налогового органа, проводившее проверку, составляет протокол об административном правонарушении. Рассмотрение дел об этих правонарушениях и применение административных санкций в отношении должностных лиц организаций-налогоплательщиков и физических лиц-налогоплательщиков, виновных в их совершении, производятся налоговыми органами в соответствии с административным законодательством Российской Федерации и субъектов Российской Федерации (напомним, что это привлечение к административной ответственности производится наряду с привлечением к ответственности, установленной самим НК РФ).

В статье 108 НК РФ среди прочих условий привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, подчеркивается,

что никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом РФ.

НК РФ вводит понятие налогового правонарушения, налоговой санкции и закрепляет права налоговых органов и налогоплательщиков едиными процессуальными нормами. Под налоговыми санкциями понимаются штрафы. Употребляя в Кодексе термин «ответственность за налоговое правонарушение», законодатель прямо не называет, к какому виду юридической ответственности она относится, и это, конечно, затрудняет определение правовой природы предусмотренных налоговых правонарушений. По нашему мнению, понятие «ответственность за налоговые правонарушения», в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, равнозначно понятию «налоговой ответственности», поскольку в общей теории права имеется точка зрения, отождествляющая ответственность с правовыми санкциями.

2. Разделяют понятия ответственности, установленной за налоговые правонарушения, и ответственности, установленной иными нормативными актами, и судебные органы. Так, Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в «Обзоре практики разрешения арбитражными судами споров, касающихся условий применения ответственности за нарушения налогового законодательства» (Информационное письмо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31.05.94 г. №С-1-7/ОП-270) указал следующее: «Ответственность, предусмотренная статьей 13 Закона Российской Федерации «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», по своей природе сходна с административной ответственностью». Носит ли она самостоятельный характер, суд не указал. Но то, что при этом нормы, регулирующие применение административных взысканий, предложено было применять по аналогии, позволяет считать, что Высший Арбитражный Суд различает финансовую и административную ответственность как отдельные виды, иначе возможно было бы указать на прямое применение правил наложения административных взысканий.

Позднее Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 11 декабря 1996 г. указал, что взыскание налоговых платежей осуществляется в рамках налоговых имущественных отношений и не имеет характера гражданско-правовых, административно-правовых или уголовно-правовых санкций.

3. Как уже отмечалось, взыскание недоимки по налогам и пени носят восстановительный характер. В этой связи можно сделать вывод, что по-своему характеру ответственность, наступающая вследствие нарушения требования налогового законодательства, ближе к гражданско-правовой ответственности, чем к административной. Сам же штраф за налоговое правонарушение существенно отличается от административного штрафа. Решение о применении ответственности налоговым органом выносится одновременно с решением о взыскании недоимки и производится взыскание в случае добровольной неуплаты исключительно в судебном порядке. При этом штраф невозможно заменить иными видами взыскания.

Различными являются сроки давности: срок привлечения к ответственности за нарушение налогового законодательства, срок давности наложения налоговой санкции, срок давности привлечения к административной ответственности.

О налоговой ответственности как новом виде юридической ответственности есть основания говорить и с позиции правовой природы правоотношения, являющегося объектом налогового нарушения. Характер этого правонарушения при ответственности за налоговое правонарушение регулируется нормами налогового права.

Таким образом, с точки зрения правовой теории ответственности следует отметить, что в Налоговом кодексе РФ приведен достаточно полный перечень принципов юридической ответственности.

Налоговая ответственность как разновидность финансово-правовой ответственности отличается от административной ответственности за совершение налоговых правонарушений следующим. Субъектом

административной ответственности за нарушение налогового законодательства может выступать только физическое лицо, что прямо предусмотрено Кодексом об административных правонарушениях. Субъектом налоговой ответственности может выступать и организация. Составы налоговых правонарушений финансово-правового характера, являющиеся основанием применения мер налоговой ответственности, сформулированы в НК РФ, составы административных налоговых проступков, являющиеся основанием для применения мер административной ответственности - в Кодексе об административных правонарушениях. И как уже отмечалось, привлечение налогового правонарушителя к административной ответственности производится по правилам производства по делам об административных правонарушениях, установленных КоАП РСФСР, привлечение же к налоговой ответственности регулируется нормами НК РФ.

Обобщая вышеизложенное, можно выделить следующие признаки налоговой ответственности, являющейся по своей юридической природе разновидностью финансово - правой ответственностью:

1) данная ответственность установлена непосредственно налоговым законодательством (Налоговым кодексом Российской Федерации)

2} к ответственности привлекается субъект или участник налогового правоотношения, а также иные лица, на которых налоговым законодательством возложены определенные обязанности в сфере налогообложения;

3) в основе ответственности лежит налоговое правонарушение, предусмотренное Налоговым кодексом Российской Федерации;

4) налоговая ответственность состоит в применении налоговых санкций, которые устанавливаются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных НК РФ;

5) привлечение к налоговой ответственности производится налоговым органом в порядке, предусмотренном НК РФ;

6) применение мер налоговой ответственности производит суд.

! 9

Рассмотрев коллизию правовых норм, устанавливающих различную ответственность за одно и то же нарушение налогового законодательства, автор приходит к выводу, что данная коллизия должна быть разрешена консолидацией всех составов налоговых правонарушений в Налоговом кодексе РФ.

Глава вторая «Механизм налогового контроля и порядка привлечения к налоговой ответственности, проблемы его совершенствования» начинается с анализа таких понятий, как законность и контроль. Диссертант отмечает, что налоговые органы - Министерство РФ по налогам и сборам и его территориальные органы на местах действуют как система специализированных органов финансового контроля, деятельность которых направлена на обеспечение единой системы контроля за соблюдением российского налогового законодательства, правильности исчисления, полноты и своевременности внесения налогов и сборов в бюджет. Эффективный налоговый контроль является необходимым условием функционирования любой налоговой системы. Целью налогового контроля в идеале должна стать неотвратимость привлечения к ответственности лиц, нарушивших налоговое законодательство.

Налоговые органы наделены широким кругом контрольных полномочий и прав по применению мер принудительного воздействия к нарушителям налогового законодательства. Налоговый кодекс РФ закрепил эти полномочия и санкции, уточнив и конкретизировав их содержание, а также порядок применения.

Первый параграф «Налоговые проверки как метод финансового контроля в сфере налогообложения» посвящен налоговой проверке как основному методу осуществления контрольных мероприятий. Автор раскрывает особенности проведения выездных и камеральных налоговых проверок и приходит к выводу, что такой инструмент налогового контроля, как налоговые проверки, нуждается в дальнейшем совершенствовании.

Проведя анализ предусмотренных Кодексом налоговых проверок, диссертант указывает на то, что в Налоговом кодексе упущены из виду целый ряд проверок, необходимых для нормальной работы по сбору налогов (проверки, проводимые с целью установления места нахождения плательщика, выявления случаев осуществления хозяйственной деятельности без постановки на учет в налоговой инспекции, наличия и правильности применения специальных марок на алкогольную и табачную продукцию, соблюдения правил операций с наличными деньгами и ряд других). Отсутствие регламентации таких проверок серьезно осложняет работу налоговых органов. В связи с изложенным, представляется необходимым дополнить статью 87 НК РФ указанием на возможность проведения налоговыми органами иных проверок, предусмотренных действующим законодательством.

Автор анализирует действующий механизм проведения налоговых проверок и оформления их результатов и на основании собственного опыта, анализа и обобщения предложений научной общественности вносит рекомендации по совершенствованию механизма проведения налоговых проверок и оформления их результатов.

Налоговым кодексом РФ не предусмотрено оформление результатов камеральной проверки актом. Однако, статья 11 5 ЫК РФ определяет, что в суд с иском о взыскании налоговых санкций налоговые органы вправе обратиться не позднее 6 месяцев со дня обнаружения правонарушения и составления соответствующего акта. Необходимость составления акта камеральной проверки следует также из общего смысла статьи 101 НК РФ. Автор обосновывает необходимость внесения соответствующих дополнений в Кодекс в части оформления камеральной налоговой проверки соответствующим актом.

Далее диссертант приходит к выводу, что Налоговый кодекс РФ следует дополнить нормой, уточняющей место проведения выездной налоговой проверки, в случае, когда налогоплательщик отказывается предоставить надлежащее помещение для проведения проверки. В статью 87 НК РФ, определяющую, что налоговой проверкой могут быть охвачены только три

календарных года деятельности налогоплательщика, следует внести уточнение, касающееся возможности проверки текущего года деятельности налогоплательщика. Автор полагает, что трех лет нередко оказывается недостаточно, чтобы определить модель экономического поведения хозяйствующих субъектов определенной отрасли или отдельного налогоплательщика, причем, временные ограничения на проведение контрольных проверок следует увязать со сроком исковой давности, предусмотренным в статье 113 НК РФ.

Исследуя сроки проведения выездной налоговой проверки, предусмотренные в статье 89 НК РФ, автор полагает, что следует увеличить сроки широкомасштабных проверок некоторых категорий налогоплательщиков, особенно крупнейших из них, со сложной организационной структурой.

Автор указывает на отсутствие в Кодексе срока> в течение которого руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен вынести решение после рассмотрения возражений налогоплательщика и изучения всех материалов проверки.

Анализируя складывающуюся судебную практику, автор полагает, что по документальным проверкам необходимо разработать процедуру, исключающую возможность представления плательщиком новых или измененных документов при обжаловании результатов уже завершенной проверки. Сделать это можно на основании опыта судов, где при рассмотрении дела в апелляционной и кассационной инстанциях исследуются только те документы, которые были представлены в первую инстанцию.

Автор полагает, что давно назрела необходимость нормативно закрепить положение, в соответствии с которым данные о производственно-хозяйственных операциях, не нашедшие подтверждения у контрагентов проверяемого налогоплательщика, последний не вправе отражать у себя в учете, как полученную выручку или понесенные расходы. Данное положение исключило бы недобросовестность обеих сторон.

Во втором параграфе «Порядок взыскания штрафных санкций за нарушение налогового законодательства с юридических лиц» автор, анализируя порядок взыскания налоговых санкций, приходит к выводу, что в целях совершенствования первой части Налогового кодекса РФ необходимо дополнительно проработать проблему ответственности юридических лиц за невыполнение ими обязанности по своевременной уплате налогов в бюджет. Необходимо изменить порядок взыскания штрафных санкций, предоставив право налоговым органам решать вопрос о привлечении к ответственности за налоговые правонарушения и взыскании штрафа, тем самым упростить процедуру рассмотрения налоговых споров.

Диссертантом указано на то, что по этой модели строятся налоговые отношения во многих станах мира. В России же суды превращены в придаток к административным, в том числе налоговым органам. Суды, по существу, вынуждены просто санкционировать законные действия налоговых органов. Учитывая нагрузку судов, решение о взыскании санкций в судебном порядке является непродуманным законодательным решением. Необходимо как можно быстрее установить оптимальные цивилизованные правила, которых придерживается практически весь мир.

Автор полагает, что Налоговый кодекс РФ следует дополнить нормой, предусматривающей бесспорное списание штрафных санкций с юридических лиц в случае отсутствия жалобы в вышестоящий налоговый орган в установленный Кодексом срок или отсутствие иска о признании недействительным ненормативного акта (решения) в срок, который также предстоит установить в НК РФ.

К вопросу о бесспорном списании штрафных санкций тесно примыкает вопрос о конституционности бесспорного списания самого налога и пени. Автор отмечает, что налог сам по себе, будучи односторонним установлением государства, выражает принудительное изъятие денег у налогоплательщика. Иначе говоря, принудительное установление налога предполагает возможность принудительного изъятия у налогоплательщика суммы налогового платежа.

Поэтому неуплата налога вполне естественно влечет его принудительное взимание. Государство установило налог, оно же а лице налогового органа осуществляет его принудительное взимание.

К тому же, налоговое правоотношение - это односторонне-властное отношение, где государство, как властвующий субъект этого отношения, вполне правомерно обладает большим объемом правомочий по сравнению с другим субъектом данного отношения - налогоплательщиком. Этим налоговое отношение отличается от гражданского правоотношения, являющегося двухсторонним и основанном на юридическом равноправии сторон, где разрешение споров и принудительное исполнение обязательства в судебном порядке - явление, отвечающее экономической сути этих отношений.

По вопросу порядка применения и взыскания налоговых санкций, автору представляется, что позиция Конституционного Суда РФ более отвечаем задачам, стоящим сегодня перед налоговыми органами в плане пополнения бюджета, чем судебный порядок взыскания санкций, закрепленный в НК РФ.

Постановлении Конституционного Суда РФ от 17.12.96 г. № 20-П по делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части первой статьи 11 Закона РФ от 24 июня 1°93 года «О федеральных органах налоговой полиции» было признано, что бесспорный порядок о взыскании штрафа в случае несогласия налогоплательщика с решением органа налоговой полиции является превышением конституционно допустимого ограничения права, закрепленного в части 3 статьи 35 Конституции РФ, согласно которой никто не может быть лишен своего имущества иначе как по решению суда.

В Определении Конституционного Суда РФ от 06.11.97г. № 111-O «Об отказе в принятии к рассмотрению запроса арбитражного суда Архангельской области о проверке конституционности положений статьи 13 Закона РФ от 27 декабря 1991г. «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» отмечено, что бесспорный порядок взыскания с юридических лиц указанных сумм без их согласия признан не конституционным вне зависимости от того,

2 Ч

каким органом - налоговой полицией или налоговой инспекцией - принимается решение о производстве взыскания.

По мнению автора, смысл Постановления Конституционного Суда РФ от 17.12.96 г. и Определения Конституционного Суда РФ от 06.11.97 г. надо понимать следующим образом. Если налогоплательщиком не подана жалоба в вышестоящую инстанцию или не подано исковое заявление в суд о признании недействительным ненормативного акта (решения) налогового органа (то есть несогласие не выражено явно), то взыскание налогов и сумм штрафных санкций следует производить с расчётного счёта налогоплательщика на одних и тех же основаниях (то есть в бесспорном порядке).

Автор полагает, что пока принципиально законодатель не пересмотрел порядок бесспорного взыскания самого налога, Налоговый кодекс РФ следует дополнить нормой, предусматривающей бесспорное списание штрафных санкций с юридических лиц в случае отсутствия жалобы в вышестоящий налоговый орган в установленный Кодексом срок или отсутствия иска о признании недействительным ненормативного акта (решения) в срок, который также предстоит установить в НК РФ.

При этом автором в перспективе не отрицается вариант радикального развития системы субъектов административной юрисдикции. Это предложение вытекает из доктрины «разделение властей», официально признанной Конституцией, и из положения Конституции, предусматривающей административное судопроизводство в качестве самостоятельного вида судопроизводства (статья 118 Конституции).

Применительно к сфере административной юрисдикции это означает, что одни субъекты (налоговые органы), осуществляя надзор и контроль, должны возбуждать соответствующие дела, другие (суды) - их рассматривать и разрешать по существу, что позволит реально обеспечить объективность и профессионализм осуществления административно - юрисдикционной деятельности.

Диссертанту представляется, что обоснованный вывод из обозначенной дискуссии сделан Г.М. Бродским, который подчеркивает, что обязательный и принудительный характер налога обусловливает и принудительный характер его взимания (См.: Бродский Г.М. Право и экономика налогообложения. - СПб: Изд-во С.-Петерб. ун-та., 2000. - С.104-105, 375-376),

Резюмируя вышеизложенное, автор считает, что пока в России не создана система специальных судов, специализирующихся на рассмотрении налоговых споров, бесспорный порядок взыскания, как самой недоимки, так и санкций за нарушение налогового законодательства, оправдан и вытекает из обязательного и принудительного характера уплаты самого налога. Применение мер государственного принуждения используется, прежде всего, для обеспечения плановых поступлений налоговых платежей в казну в соответствии с действующим законодательством. Эти меры призваны обеспечить соблюдение прав и законных интересов как государства, так и нал ого плательщика.

К проблеме бесспорного взыскания недоимки и штрафных санкций тесно примыкает вопрос о презумпции невиновности налогоплательщика, требующего своего теоретического осмысления.

Диссертант обращает внимание на взаимосвязь этих двух вопросов: из презумпции невиновности вытекает судебный порядок привлечения к налоговой ответственности и взыскания налоговых санкций. В отношении же исчисления и уплаты самого налога действует принцип облагаемости, что соотносится с бесспорным порядком взыскания недоимки и пени.

В третьем параграфе «Презумпция невиновности налогоплательщика и проблема баланса прав налогоплательщиков и налоговых органов» раскрывается содержание новой для российского налогового законодательства презумпции нениновности лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения (презумпция правоты, добросовестности плательщика налогов и сборов). Исследуя институт презумпций, диссертант обращает внимание на социальное значение правовых предположений, которое заключается в том, что презумпции возникают,

изменяются, прекращаются в зависимости от правовой идеологии общества, когда существует интерес к защите определенных отношений.

Содержание презумпции невиновности налогоплательщика заключается в том, что каждое лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Презумпция невиновности определяет характер отношений между государством, его органами и должностными лицами с одной стороны, и лицом, против которого выдвинуты обвинения в совершении налогового правонарушения, с другой.

Разделяя озабоченность многих ученых - правоведов в связи с провозглашением презумпции невиновности налогоплательщика, автор полагает, что применение этого принципа нуждается в следующей корректировке.

Во-первых, презумпция невиновности применима только в случае привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. Принцип невиновности налогоплательщика не действует в отношении самого налога, а распространяется только на налоговую санкцию. В отношении же исчисления и уплаты самого нилот действует принцип облагаемо-сти. то есть, доказывать отсутствие обязанности по уплате налога или сбора в том или ином случае должен сам налогоплательщик.

Во-вторых, презумпция невиновности должна применяться наряду с презумпцией профессионального знания закона наюговыми органами, которая следует из смысла статьи 21 НК РФ. Так, в соответствии со статьей 21 НК РФ хозяйствующий субъект имеет право на получение от налогового органа разъяснения по вопросим применения законодательства о налогах и сборах. Таким образом, презумпция профессионального знания закона признается за налоговыми органами, поскольку они дают компетентные разъяснения о порядке применения законодательства о налогах.

В-третьих, закрепление презумпции невиновности налогоплательщика, no-мнению автора, является мерой преждевременной, полномочия налоговых органов, необходимые для проведения контрольной и проверочной работы, оказываются серьезно ограниченными, нарушается баланс прав налогоплательщика и налоговой службы, которая должна обладать достаточными полномочиями для обеспечения соблюдения налогового законодательства. Было бы целесообразным НК РФ дополнить нормой о распределении бремени доказыва-ния между сторонами и в случае возражений налогоплательщика по существу требований налогового органа на него (налогоплательщика) возложить бремя доказывания своих возражений.

В параграфе четвертом «Определение момента исполнения обязанности по уплате налогов в аспекте защиты прав и законных интересов государства» диссертантом указано на то, что на протяжении последних пяти лет определение момента уплаты налога и проблема перечисления налоговых платежей через проблемные банки в ходе осуществления налогового контроля занимает одно из центральных мест. Как отмечает автор, перечисление налоговых платежей через проблемные банки давно уже стало бизнесом, и МНС РФ совершенно справедливо этот бизнес пресекает. Способствовало укреплению таких «деловых» отношений между банками и клиентами Постановление Конституционного Суда от 12.10.1998 г. № 24, а затем соответствующее положение было воспроизведено в НК РФ. Согласно ему, налогоплательщик считается исполнившим обязательства по уплате налогов с момента сдачи в банк платежного поручения, а не фактического поступления денег в казну. Постановлением Конституционного суда и статьёй 45 НК РФ воспользовались организации, желающие уйти от уплаты налогов. Для этого им было достаточно открыть в проблемном банке счет, на который посредством несложных схем фиктивно зачислялись деньги. Они-то и списывались в бюджет. В результате казна не получала ничего, фирмы не платили налоги, а кредитные организации, которым, кроме лицензии, было нечего терять, имели комиссионные.

Диссертант приходит к выводу, что избежать вышеописанной катастрофической ситуации можно было, связав момент уплаты налога с фактическим поступлением денежных средств в бюджетную систему, а не с моментом списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика.

В третьей главе «Контроль налоговых органов за соблюдением хозяйствующими субъектами условий работы с денежной наличностью, порядка ведения кассовых операций н правил применения контрольно-кассовых машин» автор отмечает следующее:

помимо указанной основной, базисной задачи, стоящей сегодня перед налоговыми органами, на них, как на органы входящие в систему органов исполнительной власти и являющиеся органами административной юрисдикции, возложены функции контроля за соблюдением:

-порядка ведения кассовых операций и условий работы с денежной наличностью;

-порядка применения контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением.

Однако, в настоящее время приходится констатировать недостаточную правовую проработанность вопросов государственного регулирования названных правоотношений, в том числе вопросов применения контролирующими органами штрафных санкций.

Отсутствие законодательно установленного механизма взыскания штрафа, ставит под сомнение законность и обоснованность применения ответственности за нарушение установленных правил денежного обращения, привил применения контрольно-кассовых машин при ведении денежных расчетов с населением.

В первом параграфе «Порядок привлечения к- ответственности за несоблюдение условии работы с денежной наличностью и порядка ведения кассовых операций» автор отмечает, что контроль за ведением расчетов наличными денежными средствами между юридическими лицами, неоприходованием (неполным оприходованием) в кассу денежной наличности,

порядком хранения свободных денежных средств, а также контроль за накоплением в кассах наличных денежных средств сверх установленных лимитов осуществляют налоговые органы в соответствии с пунктом 9 Указа Президента Российской Федерации от 23.05.1994 г. № 1006 «Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей», а не на основании закона.

Во втором параграфе «Порядок привлечения к ответственности за нарушение правил применения контрольно-кассовых машин при велении денежных расчетов с населением» автор освещает осуществление контрольных функций налоговыми органами за применением контрольно-кассовых машин при ведении денежных расчетов с населением, которые проводятся в соответствии с Законом РФ «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением».

Диссертант указывает на отсутствие механизма взыскания административных штрафов, налагаемых на юридических лиц в соответствии с названным актом, и высказывается о целесообразности закрепления контрольных функций за правоохранительными, а не налоговыми органами.

Автор приходит к выводу, что многочисленные правовые коллизии, возникающие в правоприменительном практике налоговых органов, могут быть разрешены путем закрепления соответствующих составов правонарушений в Кодексе об административных правонарушениях.

Приведя выше краткий обзор функций налоговых органов по контролю за наличным денежным обращением и контролю за применением контрольно кассовых машин при ведении денежных расчетов с населснитем, автор отмечает, что в Налоговом кодексе Российской Федерации - специальном федеральном законе отсутствуют единые, базовые принципы деятельности, а также задач и и цели функционирования системы налоговых органов страны по контролю за наличным денежным обращением. Следовательно, привлечение к ответственности хозяйствующих субъектов за несоблюдение условий работы с денежной наличностью и не соблюдение порядка ведения кассовых операций

не должно входить в компетенцию налоговых органов. Со вступлением в силу Налогового кодекса Российской Федерации права и обязанности налоговых органов определены статьями 31 и 32 данного Кодекса. Пунктом 2 статьи 31 НК РФ установлено, что наделение правами налоговых органов возможно исключительно в рамках Кодекса, а возложение обязанностей, согласно пункту 2 статьи 32 НК РФ, возможно еще и федеральными законами. НК РФ и иные федеральные законы не предполагают возложения на налоговые органы обязанностей, либо их наделение правами по контролю за соблюдением условий работы с денежной наличностью и соблюдением порядка ведения кассовых операций.

Поставленные в настоящей главе проблемы и предложения по совершенствованию законодательства, регулирующего денежное обращение, порядок применения контрольно-кассовых машин при ведении денежных расчетов с населением, не раз были предметом дискуссий на страницах научных изданий с участием автора настоящей работы.

В заключении диссертации автор приходит к следующим выводам.

Безусловно, Налоговый кодекс Российской Федерации будет содействовать развитию нашей экономики, упорядочению взаимоотношений государственных органов с функционирующими на рынке хозяйствующими субъектами. Но в рамках своего исследования автор сосредоточил внимание на нерешенных проблемах, разрешение которых позволило бы реально увеличить собираемость налогов.

В своих включениях и выводах автор исходит из того, что в Налоговом кодексе Российской Федерации должен быть обеспечен баланс прав налогоплательщика, которые реализуются в надлежащей право пр именительной практике и в режиме справедливого отношения к нему, и прав налоговых органов, которые должны обладать достаточно полномочиями для применения и обеспечения налогового законодательства эффективным и беспристрастным образом. Кодекс должен устанавливать общий порядок проведения налоговых проверок, мероприятий по взиманию налогов и организационных мероприятий

в соответствии с требованиями налоговой системы, ориентированной на нужды зарождающейся рыночной экономики, чтобы учитывать как нынешнее экономическое положение, так и будущее развитие экономики в рамках переходного периода.

Основные положения диссертации опубликованы в следующих работах:

1. Ответственность банков за нарушение срока исполнений поручений налогоплательщиков о перечисление налогов // Банковское право. - 1999. - № 3. -0,1 п.л.

2. Признание сделок недействительными по искам налоговых органов // Российский налоговый курьер. - 1999. - № 5. - 0,25 п.л.

3. Ответственность за осуществление денежных расчетов с населением без применения ККМ. В соавторстве с В.В. Панкратовым // Консультант. -1999.-№ П.-0,1 п.л.

4. Давность взыскания налоговых санкций. В соавторстве с Ж.Н. Чижовой//Консультант. - 1999. -№ !3.-0,1 п.л.

5. Взыскание санкций за нарушение налогового законодательства с юридических лиц//Юрист. - 1999.-№ 33.-0,1 п.л.

6. Применение налоговой ответственности при наличии переплаты по налогам//Консультант. - 1999.-№ 16.-0,25 п.л.

7. Налоговая полиция и пределы ее полномочий. В соавторстве с В.В. Панкратовым // Закон. - 1999. - № 10. - 0,1 п.л.

8. Контроль налоговых органов в области производства и оборота алкогольной продукции. В соавторстве с И.Н. Микавой // Законодательство. -1999.-№ 10.-0,1 п.л.

9. Проблемы административной ответственности в сфере налогообложения и предпринимательства. В соавторстве с В.В. Панкратовым. // Законность. - 1999. - №-11. - 0,25 п.л.

10. Привлечение к ответственности по Налоговому кодексу. // Бухгалтерский учет. - 1999 -№ 11. - 0,1 п.л.

П. О сроках давности привлечения к ответственности за неприменение ККК//Закон. -1999. -№11.-0,1 п.л.

12. Об ответственности за нарушение правил денежных расчетов с населением // Законодательство и экономика. - 1999. - № 12. - 0,1 п.л.

13. Административная ответственность за нарушение порядка ведения кассовых операций и условий работы с денежной наличностью // Хозяйство и право. - 1999. -№ 12. - 0,5 п.л.

15. Взыскание задолженности по налогам при ликвидации предприятия // Хозяйство и право. - 2000. - № 1. - 0,25 п.л.

16. Налоговая система России на современном этапе // Человек и закон. -2000.-№ l.-O.liui.

17. По валюту - с решетом. В соавторстве с Б.П. Носковым // Юридический вестник. - 2000. -№ 1. - 0,25 п.л.

18. Ответственность за нарушение валютного законодательства. В соавторстве с Б.П. Носковым // Закон. - 2000. - № 3. - 0,25 п.л.

19. Нерешенные вопросы привлечения к ответственности за нарушения правил применения контрольно-кассовых машин // Вестник Высшего Арбитражного Суда А' 2000. - № 3. - 0,25 п.л.

20. Ответственность за несвоевременное представление налоговой декларации // Налоги. - 2000 - № I. - 0,25 п.л.

21. Контроль кредитных организаций за соблюдением хозяйствующими субъектами порядка ведения кассовых операций и условий работы с денежной наличностью. В соавторстве с Б.П. Носковым // Бухгалтерия и банки. - 2000.- № 4.-0,25 п.л.

22. Невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов // Все о налогах. - 2000. - № 7-8. - 0,25 п.л.

23. О сроке обжалования решений налоговых органов // Приложение к ежемесячному журналу для деловых людей «Хозяйство и право» Налоговые правоотношения и налоговая ответственность: теория и практика. - 2000. - № 6. - 0,25 п.л.

24. (Не)уплата налогов через проблемные банки // Бухгалтерия и банки. -2000.-№24.-0,25 п.л.

25. Совершенствование механизма проведения налоговых проверок и оформления их результатов // Право и экономика.-2000. - № 10. - 0,5 п.л.

26. Налоговые органы как органы административной юрисдикции // Консультант директора. - 2000. - № 20. - С. 13-14. - 0,1 п.л.

27. Презумпция невиновности и возвращение экспортного НДС // Юридический мир. -2000.-№ 9. - С.41-43. - 0,2 п.л.

28. Налоговый период и ответственность за налоговые правонарушения, совершенные в текущем году // Все о налогах. - 2000. - № 9. - С.54-55. - 0,1 п.л.

29. Совершенствование правового регулирования определения момента исполнения обязанности по уплате налогов // Финансовые и бухгалтерские консультации. - 2001. - № 2. - С. 92-93. - 0,5 л.л.

30. Определение момента исполнения обязанности по уплате налога в аспекте зашиты прав и законных интересов государства // Все о налогах. - 2001. -№2.-С.55-б1.-0,5п.л.

31. Отраслевая идентификация налоговой ответственности // Современный бухучет. - 2001. - № 3. - С.40-44. - 0,5 п.л.

Используются технологии uCoz